一、引言
高校治理体系与治理能力现代化建设是贯彻落实关于推进国家治理体系和治理能力现代化重要任务的一个重要组成部分，高校内部审计是国家内部审计监督体系的重要组成部分，在高校治理中发挥着不可或缺的作用。审计工作的自我革命、高质量发展是新的时代主题，将研究型审计与高校治理相结合，是促进审计工作高质量发展的重要举措，是贯彻落实党的二十大精神的具体行动。
近年来，《“十四五”国家审计工作发展规划》《全国审计机关年度工作要点》等有关审计文件都明确提出积极推进研究型审计，将研究型审计作为审计系统的一项重要工作要点全面推进，并要求创新审计理念思路，积极开展研究型审计。二十届中央审计委员会第一次会议和全国审计工作会议明确指出，坚持依法审计，做实研究型审计，打造经济监督的“特种部队”，是新时代新征程对审计工作的新要求，深入开展研究型审计是实现新时代审计事业高质量发展的必由之路。
研究型审计是建立在审计实践基础上，以研究的思维和方法为核心，以改进管理为导向，与审计实践高度融合的审计理念和审计方法。借助研究型审计，可以及时了解高校在组织体系、制度体系、运行体系、监督体系等方面的“短板”，创新与完善治理体系，提升治理有效性，推动治理可持续发展。研究型审计在高校的应用是大势所趋，高校应与时俱进，加以落实跟进，这是高校应对外部监管、推进内部治理体系和治理能力现代化的客观需要，也是高校内部审计谋求自身发展的客观需求。扎实做好研究型审计，要深刻认识调查研究的重要意义，准确把握研究型审计的基本内涵，把研究型思维贯穿审计全过程各方面，以高质量调查研究推动审计项目有效开展，推动高校高质量发展。
二、研究型审计与高校治理的逻辑关系
（一）研究型审计的概念与特征
研究型审计最早于2009年由审计署驻南京特派办基于审计实践的需要而提出，经过长期实践探索，2021年在审计署《关于印发全国审计机关2021年度工作要点的通知》中提出要积极推进研究型审计。什么是研究型审计，学术界众说纷纭，尚未形成公认的、系统的理论体系。有的运用研究思维、方式方法论对研究型审计的内在逻辑与实践进行探索，认为研究型审计既是一种审计理念，又是一种审计工作的方式方法，如提出用研究的思维探求审计事项的真相、性质、规律等，提出研究型审计是引领提高审计质量的观点；认为研究型审计是以研究的方式开展审计工作，既是从审计准则的具体运用等角度研究审计工作，又是从业务营运等角度研究审计客体。有观点认为研究型审计是一种调查研究，如认为研究型审计是指在审计工作实践中加强调查研究，强调在全过程审计中注重调查、分析、研究；认为审计过程实质上就是研究的过程，研究贯穿于审计工作全过程；有观点认为研究型审计是一种组织方式，认为研究型审计是一种探索型的审计组织方式。
研究型审计的概念尚在探索阶段，学术界对研究型审计的理解虽各不相同，但也达成了共识，即研究型审计是以研究为核心，以审计高质量发展为目标，创立这种审计方式是为了提高审计价值，让其发挥出更大的效能。
（二）研究型审计服务高校治理的内在逻辑
高校发展过程中，国家注入了大量资金，需要有合理高效的内部审计与监督机制。高校在治理过程中，对内部审计具有刚性需求，有效的内部审计活动可以为组织提供相对客观、独立的鉴证参考，是高校发展过程中的必然要求。
研究型审计对于高校内部审计工作而言，不仅是审计理念，更是一种新型审计工作方式，在高校治理中担负着维护高校资产安全运转、防范组织内部风险、确保组织目标实现的职责。将研究型审计理念切入高校领导干部经济责任审计，探索研究型审计运用于高校审计实践的方法和路径，更好地服务高校治理；以高校工程审计为切入点，探讨研究型审计的内涵和功能在高校特定审计项目上的具体运用。研究型审计对于高校治理有更大的应用场景，通过对高校经济责任审计、绩效审计、内部控制审计等进行调查研究，将研究型审计嵌入高校审计全领域，采取审计项目中嫁接课题研究模式，或者将专题理论研究嵌入重大审计项目任务，或是针对问题原因形成专题研究报告及开发审计成果运用等方式，将研究型审计服务于高校治理有序推进的过程中，实现审计价值增值，更好地服务高校治理现代化。
研究型审计概念提出较早，但广泛普及运用时间短，相关研究还在初步探索阶段，特别是研究型审计在高校领域的实践运用，研究成果较少。研究型审计立足于新时代内部审计的新使命、内部审计与内部治理的良性互动机理，通过探讨研究型审计服务高校治理的可行性和必然性，结合高校治理的目标和模式，寻求研究型审计服务高校内部治理的实践路径，确保研究型审计落地见效，为高校内部审计服务内部治理提供了遵循并注入了动力。
三、文献综述
截至2024年1月14日，在中国知网，以“主题=研究型审计”为检索式进行检索，共得到789条结果。对检出的文献进行统计，每年的发文量见图1。在图1中，2021年之后，研究型审计的文章呈现飞速上涨的趋势，发文数量显著增多，这充分说明了虽然研究型审计的概念出现较早，但是近两年才得到专家学者的充分重视。对这些文献进行主题分类，见图2，研究型审计的研究与内部审计、国家审计、审计人才、审计高质量发展等主题词密切相关。对研究型审计进行初步的文献统计发现，研究型审计是审计工作与审计研究不可缺少的一部分，与高校审计人才的培养、内部审计的工作方式等正相关。
高校治理离不开高校内部审计，在高校治理理论探索过程中，内部审计可以促进高校治理体系的提升，完善高校权力的监督机制，而高校治理的可持续发展也推动了高校内部审计的全面覆盖，两者相互促进，相辅相成，共同破解高校高质量发展中的难题。认为通过内部控制审计推动高校制度体系完善与制度执行力提升，助力高校治理体系与治理能力现代化；推荐通过经济责任审计、绩效审计、内部控制审计发现问题、修正思路、解决问题，以充分发挥内部审计在高校治理中的作用。
研究型审计作为实现高校内部审计高质量发展的有力抓手，在高校治理中发挥着不可或缺的作用。目前大多从实务或应用的角度对研究型审计加以探讨。通过构建研究型审计在企业采购绩效审计中的工作框架模型，探讨研究型审计在具体审计项目中的运用。提出高校开展研究型审计的实现路径。从内部审计现实背景和发展环境等方面进行探讨，认为开展研究型内部审计是内部审计高质量发展的必然选择。
本文认为，广义上讲，研究型审计对于高校审计工作而言，是在开展各类型审计项目的过程中，注重调查、分析、研究，审计实施前要把研究作为审计的前置条件；审计过程中要加强对审计方法的研究创新；审计结束后要更加关注对审计成果的应用。狭义上讲，研究型审计对于具体审计工作而言，是在完成审计项目过程中嵌入专题审计研究，站在宏观管理角度，在高校治理体系建设和治理能力现代化的提升中，高度聚焦审计工作，提出研究型专题审计报告，把促进体制机制健全作为重要内容和目标的审计工作模式。研究型审计参与高校治理的理论内涵是指通过开展研究型审计活动，促进高校治理的科学化、规范化和有效性。研究型审计旨在通过独立、客观的研究方法和理论，对高校的治理结构、决策过程、资源配置、管理绩效等方面进行深入分析和评估，发现问题并提出建议，为高校决策提供支持和参考。
四、高质量发展下研究型审计在高校治理中的功能定位
（一）研究型审计促进高校内部审计价值增值
在高校传统审计方式下，由于审计实施过程缺乏有效的控制、审计人员业务素质参差不齐、审计独立性不强及审计成果运用不够充分，高校普遍存在审计质量不高的问题，将研究型审计融合到高校传统审计方法中，发挥其“创新性、前瞻性、建设性、系统性、及时性、价值性”等特征，不断改进审计方式，让高校内部审计价值实现增值。
一是通过研究型审计拓展审计价值。新时代高校内部审计在履行审计监督职能的同时，更加注重审计的管理服务职能。研究型审计的运用从财务活动的监管，拓展到对运营活动和内部控制的评估，并延伸到以风险管理、控制、治理程序为目标的确认和咨询服务等，有助于拓展审计监督范围，提升审计建议价值，促进高校内部审计价值增值。
二是通过研究型审计发挥审计的建设性作用。2020年《教育系统内部审计工作规定》（教育部令第47号）第二十九条提出：内部审计机构应当着眼于促进问题解决，并在分析根本原因的基础上提出审计建议。当前以解决问题为目的的建设性审计在高校还未完全开展，通过研究型审计分析问题产生的根源，寻找体制机制制度上的缺陷，提出解决问题的方法，并促进建设性审计落地。
（二）研究型审计与高校治理协同发展
在长期的高校治理探索实践中，高校治理和内部审计监督相互支持、相互促进，共同构建高校良好的管理和监督机制。通过内部审计监督，高校治理可以得到规范和完善，而高效的高校治理也为内部审计监督提供了有效的执行和监督基础。
研究型审计和高校其他传统审计方法是相互融合、共同促进的。研究型审计服务高校治理旨在通过对高校审计主体、审计客体、审计环境的研究，对高校的治理结构、决策过程、资源配置、管理绩效等方面进行深入分析和评估，揭示高校治理中存在的问题和瓶颈，并提供改进和优化的路径和方案，为高校决策提供支持和参考。研究型审计在高校治理中的作用主要有以下三方面：
一是提供独立客观的评估。研究型审计通过独立、客观的角度评估高校的治理情况，避免了内部管理者的主观性和利益冲突。这种独立客观的评估有助于为高校提供准确的问题诊断和改进方向，推动治理的有效性和可持续性。
二是促进治理创新与改善。研究型审计通过对高校治理的全面研究，可以提供创新和改进的建议。这些建议涉及治理结构的调整、决策过程的改进、监督机制的加强等方面，推动高校治理的创新和改善。
三是增强利益相关者信任。研究型审计的参与可以增强高校治理的透明度和问责性，研究提出的问题涉及行政管理、学术管理、财务管理等多个领域，兼顾各类主体权益和利益，充分发挥高校民主管理在监督中的作用，让高校在一个科学合理的监督体系下运营，进而增强高校的公信力。
因此，研究型审计服务高校治理是可行可用的，研究型审计是高校治理的一种重要手段和方法，通过开展研究型审计活动，可以站在宏观管理角度，从服务提升高校治理体系和治理能力现代化的高度思考审计工作，促进高校治理的科学化、规范化和有效性。
（三）研究型审计助力高校治理能力现代化
为应对高等教育发展格局重构调整等一系列挑战，各高校将完善内部治理、实现良治作为抓住机遇应对挑战的重要途径。在这种背景下立足于高校治理新格局、治理目标、治理模式，借助研究型审计来提升高校治理效能，推动高校治理体系和治理能力现代化是大势所趋的必然结果。
一是提升治理效能。研究型审计可以评估高校治理结构和运作效率，发现存在的管理缺陷和效能问题。通过审计报告提出的建议和改进措施，可以优化治理机制、提高工作效率，从而提升整体治理效能。
二是促进治理透明度。研究型审计通过深入调查和分析高校的治理情况，揭示存在的问题和隐患，使高校的治理过程更加透明。这有助于提高高校的决策质量和监督机制的有效性，确保高校的决策符合法律法规和道德要求。
三是保障资源合理配置。研究型审计可以评估高校的资源配置情况，包括财务、人力和物质资源等。通过审计发现资源使用中存在的浪费和不合理现象，高校可以及时调整资源配置，确保资源的合理利用和最大化效益。
（四）研究型审计是高校高质量发展的重要保障
高校内部审计是高校治理体系不可或缺的一部分，其主要作用是帮助组织实现价值增值。通过聚焦重大审计项目，沿着“政治→政策→项目→资金”路径，按照“研究→实践→总结→提高”链条开展研究型审计，是贯穿审计工作全过程的重要措施和方法，是实现高校高质量发展的重要保障。
研究型审计作为审计高质量发展的抓手，通过对重大政策实施的监督、对管理层的督导、对业务战略及流程规范的管理等，让审计监督的广度和深度不断拓展，有利于构建集中统一、全面覆盖、权威高效的审计监督体系。高校治理中做实做细研究型审计，建立以研究型为导向的审计工作机制，找准研究型审计的切入点和着力点，做好与其他监督的贯通协同，形成监督合力，构建新时代高校治理监督体系为高质量发展赋能。
五、研究型审计服务高校治理的制约因素
（一）治理机制不健全
研究型审计在高校审计运用中还处于摸索阶段，缺乏法律法规的明确支持，限制了研究型审计在高校治理中的发展和应用。
一是缺乏明确的制度安排。高校在进行研究型审计时，缺乏明确的制度安排和规范，没有建立起完善的研究型审计管理体系，导致研究型审计的开展缺乏统一的标准和方法，容易出现主观片面的评价。
二是缺乏独立性和专业性。高校研究型审计往往由学校内审部门或者其他相关职能部门负责，缺乏独立性和专业性，可能导致审计结果受到学校内部环境的影响，无法真实客观地反映研究的实际情况。
三是缺乏监督和反馈机制。在高校治理中，对于研究型审计的结果和建议，缺乏有效的监督和反馈机制，造成审计结果往往难以被及时采纳和落实，从而影响了研究质量和效果的改进。
（二）审计资源受限制
开展研究型审计需要充足的人财物等资源，如果高校管理层无法满足开展研究型审计所需的资源，将会限制研究型审计的实施和开展。
一是人力资源。研究型审计需要具备专业知识和技能的审计师，以及熟悉相关领域的专家。高校的审计团队通常规模有限、人员配备不足，无法开展深入的研究和分析工作，造成审计供给无法满足研究型审计的需求。
二是财力资源。研究型审计需要资金的投入，用于数据收集、分析、调研等方面。缺乏足够的经费支持可能导致研究的深度和广度受到限制。三是物力资源。开展研究型审计需要使用先进的审计工具和技术，以及数据分析软件。高校可能面临资金不足的问题，没有专项的研究经费，无法购买或更新必要的审计设备和软件，导致信息化建设水平达不到开展研究型审计所需的要求。
（三）研究型审计认可度不高
一是缺乏意识和理解。在一些高校中，对于研究型审计的重要性和作用尚未得到充分认识和理解。一些学校管理层和教职员工对研究型审计的概念和价值缺乏清晰的认知，因此对其认可度较低。
二是文化和体制障碍。在一些高校中，存在着保守的文化和体制障碍，对于外部审计和评估产生抵触情绪，导致一些学校管理层可能担心审计结果会暴露问题或影响学校声誉，因此对研究型审计持保留态度。
三是缺乏推动和支持。在一些高校中，缺乏对研究型审计的积极推动和支持。学校管理层和相关部门可能没有给予足够的重视和资源投入，导致研究型审计在高校治理中没有发挥应有的作用。
（四）存在审计风险
人类社会产生问题的本源是信息不对称。高校治理中存在着高校与外部环境之间的信息不对称、高校内部管理层信息不对称及财务报表主体间的信息不对称等问题，由于高校治理中信息不对称，导致研究型审计在获取信息方面存在风险。
一是数据信息获取难。首先，高校内部大量数据和信息，包括财务数据、运营数据、项目数据等设置了保密或限制访问功能，造成审计人员获取数据信息受到限制。其次，高校是学术机构，教职员工享有学术自由和独立性，导致审计人员获得信息受限或无法获得。最后，高校内部存在多个利益相关者，包括教职员工、学生、管理层等。这些利益相关者有不同的目标和利益，导致信息的选择性披露，从而使审计人员难以获得全面客观的信息。
二是数据质量难以保证。高校组织机构由于内部治理部门化、碎片化和职能体系分设产生的管理盲区导致信息流动不畅，信息数据在准确性、完整性和一致性得不到保障，审计的难度增加，审计质量得不到保证。
三是数据的真实性存在隐患。财务管理信息的逆向选择与道德风险，导致财务报表的不准确或不完整，使审计师难以获取准确的财务信息，从而增加审计风险。
六、研究型审计服务高校治理的路径
高校治理的方方面面都需要研究型审计的嵌入，为了更好地将研究型审计运用于高校治理，本文构建了研究型审计服务于高校治理的实现路径。在理论层面，需要融入研究型审计理念，建立科学的研究型审计机制，同时也要培养研究型人才，夯实研究型审计基石；在实践层面，采用信息化手段开展研究型审计，增强审计履职能力，同时将研究型审计贯穿于高校各类审计业务中，实现审计全覆盖；在监督层面，完善研究型审计的形成机制，推进审计与其他监督贯穿协同。以上三个层面，构建了研究型审计服务高校治理的“三位一体”的实现路径。
（一）融入研究型审计理念，推动高校审计高质量发展
研究型审计在高校的落地应用是新时代高等教育高质量发展的必然选择，是推动高校现代化治理能力提升的重要手段。坚持制度引领，以制度机制创新作为推进研究型审计开展的抓手，将研究型审计贯彻在审计项目的立项、实施和审计结果的整个过程中。
一是树立以科研为本的审计思想，强调以科学研究为导向的审计方法和理念，并进行宣传推广，提高师生员工对研究型审计认知和理解，为研究型审计开展创造良好的工作氛围。
二是将“查病、治已病、防未病”的审计职能作为研究方向，围绕研究型审计目标，将审计研究与项目实施相结合，把审计项目作为研究成果实现的载体，把研究成果作为审计项目成果的提升和总结，更好地发挥审计监督职能。
三是积极探索和建立以研究型为导向的审计工作机制，建立完善计划管理、审计实施、成果开发、质量管理等各环节研究型审计机制，为研究型审计深入开展提供机制保障。
四是研究制定开展研究型审计的制度办法，在组织机制、项目管理、技术支撑、人才培养及审计成果运用方面明确职责，强化制度保障，确保研究型审计做实做细做精，贯穿审计工作全流程、全领域。
（二）培养研究型人才，增强研究型审计内在动力
做实做强研究型审计关键在人。加强研究型审计队伍建设，多措并举提升审计人员业务技能，是提升审计质量和水平，促进内部审计工作高质量发展的基础。一是要增强研究意识。用研究的思维探索创新审计方法，做到“研以致用”，将研究型审计作为提高审计质量、拓宽审计思路的重要途径。二是要强化研究能力培训。探索创新研究型审计人才培养模式，采取岗前培训、集中培训、审训结合和以审代训的方式，加强对内审人员的持续跟踪培训，切实提升审计干部研究能力，为做好研究型审计提供人才保障。三是营造良好的研究环境。制定出台一系列措施，激励审计人员参与研究型审计，研究探索高校治理中体制机制等深层次问题，全方位、多领域打造综合型内审队伍。
（三）采用信息化手段开展研究型审计
以内部控制、风险管理为基础的管理审计在高校治理中的作用越发突显，通过信息化手段开展研究型审计，发挥研究型审计在管理审计的作用，明晰研究型审计在管理审计中的实施路径，增强审计履职能力，精准监督，为高校治理保驾护航。
一是数字化审计平台的构建。通过“业审一体”数字化审计平台，实现对资金管理、大额资金管控、招投标、经济合同等经济事项全天候的动态审计监督，从业务过程控制中发现风险点，精准捕捉倾向性、苗头性问题，并加以有效控制，把风险控制在可接受的范围之内，为高校治理保驾护航。
二是数据导向审计的运用。随着人工智能等新技术的发展，以数据为导向的审计方法在高校的运用将是大势所趋。研究探索数字审计技术运用与审计实践相融合的路径，实现审计人员“提思路”和数据人员“建模型”有机结合，提高审计工作质效，挖掘和拓展审计工作的深度和广度，发挥出一加一大于二的审计功效。
三是研究型审计在审计整改中的运用。加强对审计整改“后半篇文章”的深入研究，构建审计整改机制，包括报告制度、跟踪督办制度、追责问责机制等，完善业务分析、问题清单、数据式分析等审计方法在审计整改中的运用，深入分析问题产生的原因，提出可操作性的意见和建议，持续提升审计整改工作能力和水平，切实发挥审计建设性作用。
（四）研究型审计贯穿高校治理全过程
研究型审计服务高校治理实施路径包括审前政策研究、审中过程研究、全程强化成果研究等。研究型审计是一种科学的、系统的调查研究活动，不能独立于审计业务而存在，在事前、事中、事后各个审计阶段需要明确目标、设计指标、收集数据、分析评估等，以审计理论、审计实践和审计制度创新带动内部治理的升级。
1.确定审计目标和范围。通过研究型审计，发现高校治理中可能涉及高校组织结构、决策过程、资源配置、人才培养、科研和学术发展等方面的关键问题和挑战，充分调研，精准定位共性、趋势性问题，研究把握审计方向、目标、路径、规律，确定审计的重点领域和范围。
2.设计审计指标和评估方法。全面分析高校审计参与内部治理的发展环境，通过研究型审计精准定位内部审计参与内部治理的重点领域，按照大学章程既定的审计目标设计多层次、多领域、全方位的研究型审计考核评价体系，制定一套科学合理的指标和评估方法，以衡量高校治理的效果和质量。
3.进行数据分析和评估。基于研究型审计，结合高校单位层面和业务层面内部控制、风险管理实际情况，梳理业务流程、关键环节及主要风险点，对收集到的数据进行整理和分析，评估高校在治理方面的情况和存在的问题。
4.提出审计建议和改进措施。一是用“研究式”的审计思想来推进审计整改工作。以审计建议为切入点进行研究，深入研究提炼审计发现的普遍性、倾向性问题，坚持从体制机制制度方面剖析原因，提出真正有价值、可操作、能够一体化解决问题的审计建议，有效发挥审计在促进高校管理层宏观决策方面的建设性作用。二是明确审计整改措施、标准和整改要求。针对审计发现问题，研究制定整改方案，以揭示问题、规范管理、推动改革为一体，持续推进，打通审计监督的“最后一公里”。
5.信息公开和沟通交流。将审计结果和审计整改情况向高校内外相关利益者公开，增加透明度和参与度。一是建立审计信息公开机制，从项目立项、实施、报告、整改等阶段应建立阶段性审计信息公开制度，强化审计重大信息依法公开力度，提升审计工作的透明度。二是坚持揭示问题与推动解决问题相统一，做到既反映和揭示问题隐患，又分析研究问题症结，提出建设性建议，充分发挥审计在推进高校治理体系和治理能力现代化中的职能作用。三是审计现场主动加强与被审计单位沟通，加强换位思考，主动站在被审计单位的角度思考和研究如何整改，以改革的思路推动问题的解决。
6.审计成果转化。一是发挥研究型审计在审计成果开发利用中的作用，注重对审计发现问题的研究，形成高质量、高层次、有建设性的审计专报和审计报告，为高校管理层宏观决策提供服务。二是践行“边研究、边实践、边总结、边提升”的研究路径，深挖问题根源，强化制度建设，形成高质量审计研究成果，为高校管理层提供决策参考。三是巩固研究型审计工作成果，做到审计成果、研究成果与宏观政策“同向”，与治理目标“同步”，以高质量监督保障高校高质量发展，为教育事业发展保驾护航。
（五）开展研究型审计助推审计与其他监督贯通协同
高校各类监督力量分散、各自为战、质效不高。为促进高校不同职能部门良性协作，减少职责交叉和分散，避免重复检查，减少监督盲区，增强监督效能，需进一步整合监督力量。研究型审计可以从研究的视角，通过调研、分析、求证的方式，探索审计监督与高校党内监督、职能监督、巡视巡察、财会监督、统计监督等贯通协同的形式、内容及实现路径，把审计项目当成课题来研究，不但拓展审计监督的广度和深度，实现多领域、多维度、多视角的审计全覆盖，而且推动形成衔接顺畅、配合有效的大监督工作格局，促进高校不断完善内部控制机制，提高内部治理效率，切实将制度优势转化为治理效能。
作者：张键琦 贾延安 王芳 李冬梅
来源：会计之友
编辑：孙哲
（资料来源：中国内部审计协会微信公众号）
